Элементы налога

Элементы налога — определяемые законодательными актами государства принципы построения и организации взимания налогов. В законе о каждом налоге должен содержаться исчерпывающий набор информации, который позволил бы конкретно определить: обязанное лицо, размер налогового обязательства и порядок его исполнения; границы требований в отношении имущества налогоплательщика. Нечеткость, двусмысленность или неполнота закона о налоге могут привести, с одной стороны, к возможности уклонения от уплаты налога на законном основании (налоговые лазейки), с другой стороны — к злоупотреблению со стороны налоговых органов, выражающемуся в расширительном толковании закона. При всем разнообразии налогов элементы закона о налоге имеют универсальное значение. Согласно Налоговому кодексу налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и следующие элементы налогообложения:

В необходимых случаях при установлении налога в нормативном правовом акте могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Те элементы закона о налоге, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определенными, называют существенными:

  • субъект налога (налогоплательщик);
  • объект налога;
  • источник налога;
  • масштаб налога;
  • налоговая база;
  • налоговый период;
  • единица обложения;
  • налоговая ставка;
  • метод налогообложения.

Важное значение для законодательного установления налога имеет также определение порядка его исчисления, сроков уплаты, способа и порядка уплаты. Данные элементы налога относятся к элементам налогового производства.

Кроме указанных элементов налога существуют и так называемые факультативные элементы, отсутствие которых существенно не влияет на степень определенности налогового обязательства, но снижает гарантии надлежащего исполнения этого обязательства. К факультативным элементам налога чаще всего относят:

  • налоговые льготы;
  • налоговый оклад;
  • ответственность за налоговые правонарушения;
  • порядок удержания и возврата неправильно удержанных сумм налога.

Субъект налога (налогоплательщик) — лицо, на котором лежит юридическая обязанность уплатить налог за счет собственных средств. Понятию субъект налога близко понятие «носитель налога», возникающее в связи с возможностью переложения налогов.

Носитель налога — лицо, которое несет тяжесть налогообложения в конечном итоге по завершении процессов переложения налога. Например, субъектами акциза являются юридические лица, производящие и реализующие подакцизный товар. Они обязаны исчислить и уплатить сумму акциза в бюджет. Акциз включается в цену товара и его оплачивает покупатель товара. Если покупатель товар потребляет, а не перепродает, то есть является конечным потребителем, то он и является носителем акциза. От имени налогоплательщика налог может быть уплачен и иным лицом (представителем) при соблюдении ограничения в отношении налоговых оговорок.

Существуют два вида представительства:

  1. представительство по закону (например, налог на доходы несовершеннолетних, недееспособных лиц выплачивают их родители, опекуны, попечители);
  2. представительство по назначению (по доверенности), когда налогоплательщик поручает третьему лицу уплатить налог в бюджет за счет долга, причитающегося налогоплательщику от этого лица.

В ряде стран представительство широко используется при уплате налогов иностранными лицами, например, назначаются финансовые агенты по уплате НДС. Данный вид представительства в отечественном налоговом законодательстве не получил должного регулирования. К представителям по закону близки лица, на которых возложена обязанность рассчитывать, удерживать и перечислять в бюджет налог с доходов, выплачиваемых этими лицами налогоплательщику (например, предприятия, выплачивающие заработную плату налогоплательщику).

При определении субъекта налогообложения в налоговом праве учитываются, прежде всего, экономические связи налогоплательщика с государством, которые определяются посредством принципа постоянного местопребывания (резидентства), согласно которому налогоплательщики подразделяются на лиц, имеющих постоянное местопребывание в определенном государстве (резиденты) и не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезиденты). У резидентов налогообложению подлежат доходы, полученные как на территории данного государства, так и вне его (полная налоговая обязанность), у нерезидентов — только доходы, полученные из источников в данном государстве (ограниченная налоговая обязанность). Возможны и другие различия, например, порядок декларирования и уплаты налогов. Правила определения резидентства существенно различаются для налогоплательщиков — физических и юридических лиц.

Деление юридических лиц, как субъектов налогообложения, производится и по другим основаниям:

  • организационно-правовой форме (которая влияет на порядок и размеры налогообложения);
  • форме собственности — государственной, частной, смешанной (хотя в налогообложении это основание широко не используется, так как Конституцией провозглашается равенство различных форм собственности, но на практике оно может влиять на предоставление определенных льгот);
  • по численности работающих на предприятии (так, законодательство выделяет группу малых предприятий, которые пользуются существенными льготами);
  • по видам хозяйственной деятельности;
  • по подчиненности предприятий (это основание применяется редко, но в бывшем СССР от подчиненности предприятия существенно зависел порядок распределения его платежей между бюджетами различных уровней).

Объект налога

  1. доход или имущество налогоплательщика, с которого исчисляется налог и которое служит основой для обложения: например, заработная плата, прибыль, капитал, ценные бумаги, процент, недвижимое имущество, товар, иногда само физическое лицо (подушный налог). Отдельные объекты налога (доход, в редких случаях имущество и капитал, из которого субъект налога уплачивает налог), являются источником налога;
  2. юридический факт или совокупность юридических фактов (юридический состав), с которым связано возникновение обязанности платить налог (совершение оборота по реализации товара, работы, услуги, ввоз товара на территорию страны, владение имуществом, совершение сделок купли-продажи имущества, ценных бумаг, вступление в наследство, получение дохода и т.д.).

В налоговом законодательстве определение объекта налога отсутствует, но содержится перечень объектов: доходы (прибыль), стоимость определенных товаров, отдельные виды деятельности налогоплательщиков, операции с ценными бумагами, имущество, пользование природными ресурсами, передача имущества и пр.

Объект налога должен устанавливаться законодательным актом о конкретном налоге. При юридическом определении объекта налога выделяют 3 правила его ограничения:

  1. по субъекту, то есть определение налогоплательщика и его статуса;
  2. по территории возникновения объекта;
  3. по конструкции самого объекта, то есть либо разделении родственных показателей на два налога, либо выведении отдельного показателя из-под налогообложения (например, граждане уплачивают один налог на доход, тогда как предприятия имеют два самостоятельных объекта налога и уплачивают налог на прибыль и налог на доход — от дивидендов и пр.).

Существуют следующие виды объекта налога: права, действия (деятельность) и их результаты. Права подразделяются на имущественные, то есть на имущественные объекты (право собственности на землю, автомобили, имущество предприятия; право пользования землей и пр.) и неимущественные, то есть неимущественные объекты (право пользования торговой маркой, местной символикой, право занятия определенным видом деятельности — лицензионные сборы). К действиям относятся, например, вывоз или ввоз на территорию страны товара, реализация товара, операции с ценными бумагами.

Деятельность субъекта — добыча полезных ископаемых и пр. Результаты деятельности — прибыль, добавленная стоимость, доход и др. Один объект может облагаться налогом одного вида только один раз за определенный период налогообложения.

Предмет налога — объект материального мира, с наличием которого закон связывает возникновение налоговых обязательств. Юридические аспекты толкования объекта налога предполагают разграничение понятий предмета и объекта налога. Предмет налога — это признаки фактического характера, которые обуславливают и предопределяют объект налога (дом, квартира, земельный участок, экономический эффект (выгода), товар, деньги) и обосновывают взимание соответствующего налога. Предмет налога сам по себе не порождает налоговых последствий, тогда как определенное юридическое состояние субъекта налога по отношению к нему приводит к возникновению налоговых обязательств. Например, земельный участок, как предмет материального мира, являясь предметом налогообложения, не порождает налоговых последствий. Объектом налога на землю является право собственности на земельный участок.

Источник налога — экономический показатель, отражающий резерв, за счет которого налогоплательщик уплачивает налог. Существует ограниченный перечень источников налога — доходы, и, в редких случаях, имущество налогоплательщика. Как правило, налог уплачивается с доходов различных форм (заработная плата, прибыль, рента, проценты от ценных бумаг и т.д.) и не затрагивает капитала (в противном случае возможность уплаты налога может иссякнуть). По некоторым налогам (например, налог на прибыль предприятий) объект налога и источник налога могут совпадать. Налоговым законодательством определены следующие источники налога:

  • добавленная стоимость (для уплаты НДС);
  • выручка (для таможенных пошлин);
  • себестоимость (для налога на пользователей автомобильных дорог, земельного налога);
  • финансовый результат (для налога на рекламу, налога на имущество предприятий, некоторых местных сборов);
  • чистая прибыль (для налога на прибыль организаций, налога на операции с ценными бумагами, многих местных налогов);
  • совокупный доход (для всех налогов с физических лиц).

На макроэкономическом уровне совокупность различных форм доходов населения образует национальный доход, который является объектом налога.

Масштаб налога — установленная законом характеристика предмета налогообложения, выраженная какой-либо физической характеристикой либо предметом измерения. Условная единица принятого масштаба является единицей налога, используемой для количественного выражения налоговой базы (например, если масштабом для исчисления таможенной пошлины является мощность автомобиля, то единицей налога может быть лошадиная сила. Или, если масштабом для исчисления акцизов является объем бензина, то единицей налога будет литр, галлон, баррель и т.д.). Иногда для более точного измерения объекта наряду с основными характеристиками используют дополнительные коэффициенты, зависящие от качества и других оценочных категорий (например, размер сбора за выдачу ордера на квартиру устанавливается в зависимости от ее качества). Метод учета налоговой базы в некоторых случаях для исчисления конкретного налога не устанавливается законом, а определяется налогоплательщиком (например, метод учета налоговой базы — «по оплате» или «по отгрузке» для исчисления налога на прибыль, НДС, налога на пользователей автодорог, акцизов и др.).

Налоговый период — срок, в течение которого завершается процесс формирования налоговой базы, окончательно определяется размер налогового обязательства; время, за которое производится обложение налогом или сбором. Необходимость данного элемента определяется циклически повторяющимся характером многих объектов налогообложения: получение прибыли, реализация товара и т.п. Для разовых налогов и пошлин налоговый период не устанавливается. Различают налоговый период и отчетный период, то есть срок составления и представления в налоговый орган отчетности. Для некоторых налогов налоговый и отчетный периоды могут совпадать (например, по НДС для малых предприятий они составляют квартал). Отчетность может представляться несколько раз за один налоговый период. Отнесение различных объектов налогообложения к налоговому периоду решается путем установления конкретного метода учета базы налогообложения. Определение налогового периода важно при применении ответственности за налоговые правонарушения.

Единица обложения — единица измерения объекта налога (денежная единица, единица земельной площади, единица измерения товара и пр.). Под единицей обложения понимается также условная единица принятого масштаба налога, используемая для количественного выражения налоговой базы в том случае, когда предмет налогообложения нельзя выразить непосредственно в каких-либо единицах обложения. Например, транспортное средство, как предмет налога на владельцев транспортных средств в разных странах, может облагаться исходя из: мощности двигателя, веса автомобиля, объема рабочих цилиндров. Выбор единицы обложения определяется целесообразностью и традициями (принятыми в стране единицами измерения земель, объемов, национальными денежными единицами).

Налоговая ставка (норма налогообложения) — размер налога, приходящегося на единицу налогообложения. Различают равные, тождественные (твердые) и процентные (долевые) налоговые ставки. По отношению к изменению налоговой базы выделяют ставки пропорциональные, прогрессивные и регрессивные (дегрессивные).

Метод налогообложения — порядок изменения ставки налога в зависимости от роста налоговой базы. Выделяют 4 основных метода налогообложения: равное; пропорциональное, прогрессивное, регрессивное.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

три × 4 =